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2024年1月8日，上海市教育委員會發布《上海市民辦學校關聯交易管理辦法（試行）》1（以下簡稱《辦法》）。《辦法》自2024年1月15日起施行，有效期兩年。2021年修訂的《中華人民共和國民辦教育促進法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）增加了民辦學校關聯交易條款；上述《辦法》是我國第一部針對這一新增條款專門制定發布的地方性規范性文件，對如何落實相關規定提供了相對具體的政策指導和實施細節。

值得注意的是，《辦法》加強了民辦學校關聯交易的文件管理留學之路，例如規定民辦學校應當制作包括實施關聯交易的必要性、定價依據等內容的書面論證報告，并在年檢時提交年度關聯交易專項報告，對相關民辦學校的合規管理提出了更高的要求。

關聯交易一直是合規管理的重點之一，即便對于一般行業，公司法、會計準則、稅法等也從自身角度提出了一系列的管理與監管要求。其中，企業所得稅法體系下的轉讓定價規則在關聯交易的經濟分析、價格合理性驗證等方面制定了相對系統規范的分析框架和技術指導。對于民辦學校而言，《民辦教育促進法實施條例》背景下的關聯交易管理具有有益的借鑒意義。本期稅務評論將結合上海此次發布的《辦法》內容，對上述話題進行簡單探討。

措施概述

為維護民辦教育的公益性質，消除和防止實踐中民辦學校不當關聯交易帶來的負面影響，2021年修改后的《民辦教育促進法實施條例》首次增加了第四十五條關于關聯交易的規定。根據該條規定，實施義務教育的民辦學校不得與關聯方進行交易，其他民辦學校可以在遵循公開、公平、公正、合理定價、規范決策的原則基礎上開展關聯交易。

第四十五條實施義務教育的民辦學校不得與利害關系人進行交易。其他民辦學校與利害關系人進行交易，應當遵循公開、公平、公正的原則，合理定價，規范決策，不得損害國家利益、學校利益和師生權益。

民辦學校應當建立關聯交易信息披露制度，教育、人力資源社會保障、財政等相關部門要加強對非營利性民辦學校與關聯方簽訂的協議的監管，并每年對關聯交易情況進行審查。

前款所稱利害關系人，是指民辦學校的舉辦者、實際控制人、校長、理事會、理事、監事、財務管理人員等，以及與上述組織或者個人存在相互控制、影響關系，可能導致民辦學校利益轉移的組織或者個人。

————公民促進法實施條例

對于民辦學校發生關聯交易，上述條款還明確了相應的信息披露和年度審核機制，并對“利害關系人”進行了界定。對于違反本條規定，通過關聯交易損害國家利益、學校利益、師生權益的，相關學校的舉辦者、實際控制人、學校決策機構或監督機構成員等，可能面臨責令限期改正、退還所收取的費用后沒收違法所得、禁止成為新的民辦學校舉辦者、實際控制人或相關機構成員等后果。

此次上海發布的《辦法》對《民辦教育促進法實施條例》第四十五條的具體實施作出了相當大的細化。《辦法》共六章二十六條，除總則、附則外，《辦法》第二章至第四章分別從民辦學校內部管理、關聯交易實施程序、關聯交易信息及報告、監督管理等方面給出了相對詳細的實施指導。其中，加強關聯交易相關的信息披露和文件管理，建立和維護透明、可追溯、覆蓋事前、事中、事后全過程的關聯交易管理文件體系，可以說是本次《辦法》的一大亮點。以下列舉部分涉及信息披露和文件準備的主要條款：

《辦法》進一步規定，包括上述所列的相關文件在內，民辦學校關聯交易所涉及的程序性材料應當完整保存并歸檔備查。不難預見，如果在《辦法》實施前上海民辦學校，部分上海市民辦學校的關聯交易文件管理較為薄弱，那么《辦法》實施后，其合規工作負擔可能會大幅增加。而且，對于《辦法》實施前已經決定、目前仍處于實施期內的關聯交易，《辦法》要求相關學校在《辦法》實施后18個月內，按照《辦法》的規定完成上述交易的論證、信息披露和專項報告。這些事項或將成為部分民辦學校亟待關注和開展的合規工作。

《辦法》與轉讓定價規則的比較

在《辦法》列舉的各類文件中，包含關聯方情況、交易項目內容、實施必要性、定價依據等信息的關聯交易論證報告備受關注。而關于如何具體論證民辦學校實施關聯交易的必要性以及定價依據，《辦法》的規定仍然比較原則性。在關聯交易領域，雖然分屬不同的法律范疇、立法規范的目的不同，但企業所得稅法體系下的轉讓定價規則已經有了較為完善的關聯交易分析框架和實施指南，以及較為豐富的實踐積累。能否參考后者上海民辦學校，通過類似領域規則的運用來滿足《辦法》對于關聯交易的分析論證要求，是一個值得探索的話題。

下面我們將《辦法》與國內現有的轉讓定價規則對關聯交易的一些主要概念及文檔管理要求進行簡要對比。

關聯交易原則

對于關聯交易應當遵循的原則，《辦法》在民營產業促進法實施條例的基礎上增加了“合法合規、誠實信用”和“獨立交易”的表述，在措辭上與轉讓定價規則中的“獨立交易原則”更加貼近。而企業所得稅法實施條例則將轉讓定價規則中的“獨立交易原則”進一步解釋為“無關聯關系的交易雙方在進行業務往來時，應當遵循公平交易價格和商業慣例的原則”，這也與民營產業促進法實施條例中“公平、公正”的要求相一致。

需要指出的是，《民辦教育促進法》與《辦法》所依據的《企業所得稅法》在立法目的上并不完全相同。從上述條款的比較可以看出，《辦法》管制關聯交易的目的是為了防止國家利益、學校利益、師生權益受到損害，而《企業所得稅法》則是為了維護國家的稅收利益。但兩者對關聯交易原則的解釋具有較高的趨同性，這為《辦法》項下轉讓定價規則的適用奠定了合理的基礎。

關聯方及關聯交易的定義

《辦法》沿用了《民辦教育促進法實施條例》中關于“利害關系人”的定義。民辦學校能否對其行為實施控制、影響是判斷其是否構成“利害關系人”的重要考慮因素；但《辦法》并未對如何界定“相互控制、影響關系”等事項做出更為具體的解釋。相比之下，企業所得稅法的轉讓定價規則在“關聯方”定義中也強調了對控制關系和利益關系的審查。盡管稅務機關在實施層面對關聯方的認定提出了更為詳細的標準（如具體的持股比例等），但仍沿用了企業所得稅法實施條例中提到的關聯方認定的基本理念。

《辦法》對關聯交易的定義比較籠統，明確不以是否收到款項作為區分，體現出范圍設定比較寬泛。企業所得稅法及其實施條例均未對關聯交易作出定義，僅在42號公告中為便于實施而列出了主要的關聯交易類型，為其他類型的關聯交易留下了討論空間，一定程度上也體現出這一概念在轉讓定價領域的寬泛性。

關聯交易定價方法

《辦法》列舉了民辦學校可以采用的五項關聯交易定價規則，除第（1）、（2）項中優先按照政府定價或政府指導價定價的做法在轉讓定價規則中無法對應外，第（3）、（4）項所述的定價方法基本可以與轉讓定價規則中的可比非受控價格法對應，第（5）項可以參考轉讓定價規則中的其他轉讓定價方法（如成本加成法）。

《辦法》并未對各類定價規則的具體應用做出進一步的指引。在轉讓定價規則體系中，對各類轉讓定價方法的應用場景都有相對詳細的指引（例如，國家稅務總局2017年發布的《特別納稅調查調整及相互協商程序管理辦法》專門討論了各類轉讓定價方法的應用）。因此，在不涉及政府定價或政府指導價的民辦學校關聯交易中，可以參考相應轉讓定價方法的相關規則進行定價分析論證。而且，除了所列舉的五種定價規則外，《辦法》似乎并未對其他定價方法的使用做出明確的限制，這也為在某些適當情況下擴大參照采用的轉讓定價方法范圍留下了探討的空間。

關聯交易的披露和報告義務

《辦法》關于關聯交易信息披露和編制報告義務的規定也與轉讓定價規則類似，均有關聯交易信息披露和編制年度關聯交易報告的義務。在報告的內容方面，《辦法》要求關聯交易書面報告必須包括關聯方權益信息、關聯交易項目內容、項目實施的必要性、定價依據等內容，也與轉讓定價同期資料的內容要求十分類似。

但相較于轉讓定價規則，《辦法》更加注重關聯交易的決策前管理。根據《辦法》的規定，關聯交易的書面報告一般應在關聯交易決策前完成，并作為決策研究審議的相關材料提交；關聯交易的信息披露也需在決策后20個工作日內進行。轉讓定價規則中的關聯交易報告及同期文件一般為按年度進行的事后披露和事后分析3。

另一方面，與在編制轉讓定價同期資料義務中設定關聯交易金額門檻的做法不同，《辦法》并未設定關聯交易書面論證報告和年度關聯交易專項報告的金額門檻，換言之，無論關聯交易金額多少，相關民辦學校均需準備相應的書面文件。在這方面，《辦法》的要求顯得更為嚴格。

基于上述比較，《辦法》與現行轉讓定價規則在關聯交易應遵循的原則、關聯方及關聯交易的定義、關聯交易的類型、關聯交易的定價方法、信息披露及報告義務等方面均有諸多相似之處。因此，在按照《辦法》的規定對關聯交易進行分析核實的過程中，參考、借鑒和運用轉讓定價的思路和方法是合理可行的。但需要注意的是，與轉讓定價同期資料中通常進行的交易價格合理性的事后驗證不同，《辦法》強調對每筆交易進行定價合理性的事前驗證。因此，在借鑒轉讓定價方法進行分析時，應注意二者在驗證時機和對象上的差異及影響。

觀察建議

《辦法》的發布將對上海民辦學校關聯交易管理起到積極的推動作用。對于部分民辦學校而言，其相應的合規負擔可能會增加，尤其是關聯交易價格分析論證的要求。鑒于企業所得稅轉讓定價規則與《辦法》要求的相似性，將轉讓定價的相關分析思路和方法運用到《辦法》背景下的關聯交易分析論證中是合理可行的。因此，受《辦法》影響的民辦學校可考慮學習轉讓定價知識并運用相關規則，或聘請轉讓定價專業機構協助準備《辦法》相關的關聯交易文件，以滿足《辦法》的合規要求。

具體而言，如果受《辦法》影響的民辦學校已經實施了較為規范、完善的轉讓定價管理制度，那么由于其轉讓定價工作在一定程度上兼容了企業所得稅法和《辦法》的合規要求，該類學校可能從轉讓定價的實踐經驗中獲益，但仍需注意《辦法》對關聯交易管理與轉讓定價規則的不同側重點。如果相關學校對轉讓定價管理還比較陌生或還有較大的提升空間，可以考慮以《辦法》的實施為契機，完善內部轉讓定價管理機制，這不僅有助于管理其轉讓定價稅務風險，也有助于學校更好地應對《民辦教育促進法》對關聯交易的合規監管。

從全國范圍來看，《民辦教育促進法實施條例》的修改實施意味著民辦學校關聯交易將面臨嚴格的法律監管。未來其他地區是否會借鑒上海的做法，制定并出臺與《辦法》類似的合規要求，值得民辦學校關注。同時，相關學校也可以未雨綢繆，思考如何在事前、事中、事后，利用轉讓定價的理念和工具完善自身關聯交易價格管理流程，兼顧稅務管理水平的提升，應對《民辦教育促進法實施條例》給民辦學校帶來的合規、信息披露、內部制度建設等方面的挑戰。

筆記：

2.《國家稅務總局關于改進關聯報告和同期資料管理有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號）（以下簡稱“42號公告”）

3.我們也注意到，隨著企業對轉讓定價合規風險認識的不斷增強，雖然不是一項法定義務，但越來越多的企業會在關聯交易實施前對關聯交易的定價及影響進行轉讓定價分析，并形成相關書面文件。